Целью исследования являлось определение влияния основных налогов РФ, уплачиваемых предприятиями автомобильного транспорта (ПАТ), на их финансовую стратегию в условиях налоговой реформы, а так же анализ уже введенных изменений налоговой системы на объем и структуру налоговых выплат. К основным были отнесены налоги, которые занимают более 1% в общем налоговом бремени ПАТ.
Для выполнения вышеуказанной цели все налоги, уплачиваемые ПАТ (расчет проводился на основе финансовой информации OAO "Автокомбинат №28"), поделены на две основные группы: 1) налоги, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг, т. е. налоги до уплаты налога на прибыль; 1) налоги, не включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг, т. е. налоги после уплаты налога на прибыль.
Налоги ПАТ, уплаченные за время t и вошедшие в первую группу:
N1(t) = NP(t)+NDC(t)+NIM(t)+ECN(t)+ND(t) (1)
где NP(t) - налог с продаж; NDC(t) - налог на добавленную стоимость; NIM(t) - налог на имущество предприятия; ECN(t) - единый социальный налог; ND(t) - налог на пользователей автомобильных дорог
В рассматриваемом примере доля первой группы налогов составила -82,2 % всего налогового бремени предприятия.
Во вторую группу в настоящее время входит налог на прибыль, плата за загрязнение окружающей среды, перечисления предприятия как налогового агента, и налог на рекламу. Поскольку три из последних налогов занимают всего 0,4% во всех налоговых выплатахПАТ, мы их рассматривать не будем. Каждый из налогов, указанных в (1) можно представить в виде (2) - (7):
NP(t) = W (t) х SNP(t) (2)
где: W (t) - доходы в виде оплаты своих работ и услуг, W (t) - доходы в виде оплаты своих работ и услуг, SNP(t) - ставка налога с продаж, которая варьируется в зависимости от региона России в пределах от 0 до 5%. В настоящий момент налог с продаж не введен в 13 субъектах РФ из 89, в которых он, в соответствии с принятой 27 ноября 2001 года 27 главой НК РФ, будет действовать до 1 января 2004 года.
NDC(t)= (W (t)- MZ(t)) * SNDC(t) (3)
где SNDC(t) - ставка налога на добавленную стоимость, которая принимает три возможные значения - 0%, 10% и 20% в зависимости от вида предоставляемых (приобретаемых) работ и услуг, места их предоставления и других условий, указанных в 22 главе НК РФ; MZ(t) - материальные затраты (расходы на приобретение сырья, материалов, запчастей, комплектующих изделий и т.п.); (W (t)- MZ(t)) - добавленная стоимость. При этом, возможность применения ПАТ нулевой ставки НДС невелика: основаниями являются оказание услуг по перевозке пассажиров городским транспортом, либо оказание услуг за пределами РФ, либо наличие суммарного ежеквартального оборота менее 1 млн. рублей.
Если при вычислении NDC(t) из добавленной стоимости вычесть величину налога с продаж то примет вид:
NDC(t)= [((1- SNP(t))* W (t))- MZ(t)]* SNDC(t) (4)
поскольку согласно действующему законодательству допускается одновременное взимание и NDC(t) и NP(t), то в дальнейшем будем использовать формулу 4, которая при отсутствии налога с продаж превращается в формулу 3.
NIM(t) = S (t) * SNIM(t) (5)
где S (t) - стоимость имущества предприятия (движимое и недвижимое), SNIM(t) - ставка налога на имущество предприятия, которая варьируется в зависимости от региона в пределах от 0 до 2.5%:
где - налоговая база на n-го работника; - ставка единого социального налога по n-му работнику, которая варьируется в зависимости от величины дохода каждого работника, определенного нарастающим итогом, в пределах от 21 до 35,6%.
ND(t)= W (t) * SND(t), (7)
где SNP(t) - ставка налога на пользователей автомобильных дорог (в настоящий момент составляет 1%).
Каждый из налогов, описанных выше, отнимает, в конечном счете, часть потенциальных оборотных средств предприятия. Поскольку основной целью функционирования предприятия является увеличение чистой прибыли, а прибыль предприятия упрощенно можно описать формулой:
P(t) = W (t) - MZ(t) - A(t)- ZP(t)- N1(t) (8)
где: A(t) - амортизационные отчисления предприятия; ZP(t) - отчисления предприятия в фонд оплаты труда то, в соответствии с формулой 8, сумма N1(t) должна быть минимальной. Чтобы исследовать воздействие каждого из налогов на финансовую стратегию ПАТ, предположим, что существует только один налог, а ставки по другим налогам на время исследования равны нулю.
1. Налог на имущество.
Формулы (5) и (8) показывают, что налог на имущество уменьшает прибыль подобно амортизации. Однако амортизационные отчисления могут быть направлены на развитие предприятия, а NIM(t) уходит в федеральный бюджет. Поэтому главная функция налога на имущество - стимулирование списания с баланса ПАТ ненужного для его функционирования имущество. В нашем примере износ основных средств составляет 65%, МБП- 48,5%, а износ нематериальных активов - всего 39,2%. Такой дисбаланс в долях износа обусловлен недостаточно эффективной и рациональной методикой начисления амортизации. Несмотря на вступление в действие с 2001 года ПБУ 6/01, предоставляющего предприятиям право самостоятельно определять срок полезного использования основных средств и нематериальных активов, большинство предприятий еще не пересмотрело эти сроки и соответственно не пользуются преимуществами ускоренной амортизации.
Кроме того, данный налог стимулирует приобретение менее дорогого имущества, не учитывая его качество. В то же время, экономия на основных средствах в ущерб их качеству - негативная функция налога на имущество.
Верхняя граница ставки налога на имущество определяется рентабельностью собственного капитала предприятия, поскольку он напрямую снижает норму прибыли. Если ставка налога такова, что рентабельность становится меньшей или равной ставке процента по банковским депозитам, то функционирование предприятия становится экономически нецелесообразным.
С другой стороны, отмена этого налога снимает стимул продавать ненужные основные средства. Таким образом, варьирование ставок налога на имущество является финансовым рычагом государства не только в территориальном аспекте (управление налоговой привлекательностью отдельных регионов), но по видам основных средств предприятия - например, поддержку отечественных предприятий за счет повышения ставки налога на приобретаемое импортное имущество, либо варьирование ставки в зависимости от видов - минимальные ставки на недвижимое, а максимальные - на движимое имущество. В РФ такие полномочия даны субъектам федераций, однако они в настоящий момент практически не используются.
2. Налог с продаж.
Из выражений (2) и (8) видим, что налог с продаж уменьшает величину выручки предприятия в (1-SNP) раз и занимает довольно значительную долю в налоговых выплатах ПАТ. В нашем примере он составил - 4,8% от совокупной налоговой повинности. Компенсировать его можно либо за счет увеличения цены или объема проданных товаров, выполненных работ, услуг в 1/((1-SNP) раз, либо за счет снижения расходов предприятия на величину NP(t) = W (t) х SNP(t). Таким образом, снижение расходов предприятию выгоднее и, следовательно, данный налог стимулирует предприятие к повышению эффективности работы, а не к повышению цен на его продукцию. Однако, следует сразу сделать оговорку, что вышеуказанное замечание справедливо только для предприятий, функционирующих на эластичном конкурентном рынке.
С другой стороны, взимание данного налога возможно несколько раз, например, при использовании посредников между производителем продукции, работ, услуг и конечным их потребителем. Но предприятие - посредник не может значительно снижать свои издержки в виду того, что все они заключаются в основном в затратах на покупку приобретаемых товаров, работ, услуг, поэтому оно вынуждено перекладывать налоговую нагрузку на потребителей, увеличивая цену товаров, работ, услуг.
Из этой ситуации может быть два выхода: либо облагать налогом с продаж только реализацию товаров, работ, услуг, и конечным потребителям, при этом взимать налог только при последней продаже, что не всегда возможно, если не заключен договор комиссии. Либо перед начислением налога с продаж вычитать из выручки себестоимость товаров, работ, услуг. В этом случае мы естественным путем приходим к налогу на добавленную стоимость.
3 Налог на добавленную стоимость.
Из выражений (4) и (8) видим, что действие налога на добавленную стоимость похоже на действие налога с продаж, но этот налог учитывает так же себестоимость товаров, работ, услуг и исключает их из налогообложения. Этот налог полностью поступает в Федеральный бюджет, поэтому не дает преимущества ПАТ в различных регионах РФ. Его удельный вес в общей сумме налогов на ПАТ в 2001 году снизился по сравнению с 2000, но остается довольно велик - от 12 до 21%.
Воздействие НДС на финансовую стратегию предприятия является позитивным, поскольку стимулирует предприятие не повышать цены, а снижать себестоимость продукции, работ, услуг, тем самым увеличивая эффективность работы. Так как для предприятий- посредников себестоимость продукции практически равна материальным затратам, то воздействие НДС на такие предприятия практически совпадает с действием налога на прибыль. Поэтому НДС больше всего ударяет по предприятиям - посредникам. Кроме того, несовершенство законодательства не позволяет предприятиям-экспортерам оперативно пользоваться льготой по этому налогу, повышая срок оборачиваемости денежных средств.
Для предприятия, непосредственного производителя товаров, работ, услуг NDC не должен приносить никаких негативных воздействий в равной конкурентной среде, однако для этого ставки этого налога не должны быть выше, чем у основных стран - конкурентов. Этот вопрос также должен быть проработан при обсуждении условий вступления России в ВТО.
4 Единый социальный налог.
Действие единого социального налога (ЕСН) на величину прибыли, исходя из выражения (8), имеет прямую зависимость. Оно похоже на действие подоходного налога физических лиц, поскольку его размер зависит напрямую от величины заработной платы работников. Однако этот налог платят не работники, а само предприятие, поэтому сумма налоговых выплат не включается в ZP(t), а является дополнительной нагрузкой на расходы предприятия. Кроме того, ECN взимается в соответствии с прогрессивной шкалой налогообложения, а для подоходного налога действует единая ставка - 13%.
Изменение налоговой нагрузки на работодателя с принятием Нового Налогового кодекса представлены в табл. 1. Как видим, с вступлением в действие ЕСN, экономия работодателя по налогам на фонд оплаты труда существенно снизилась лишь для предприятий с высоким уровнем оплаты труда. В рассматриваемом примере, предприятию удалось выйти на регрессивную шкалу по работникам среднего звена лишь в сентябре 2001 года, таким образом средняя ставка отчислений составила 34,1%.
При невысокой заработной плате работников - ставка ECН значительно превышает ставку налога на доходы граждан, что не стимулирует предприятия к повышению заработной платы, а работников - соответственно к повышению производительности труда. Выходом для работодателя может служить выплата вознаграждения из чистой прибыли, особенно с января 2002 года, когда ставка налога на прибыль снизится до 24% в сравнении с максимальной ставкой по ECN (35,6%).
5. Налог на пользователей автомобильных дорог.
Налог на пользователей автомобильных дорог (Дорожный налог) является на текущий момент единственным оборотным налогом предприятий автомобильного транспорта. Поскольку все поступления от этого налога идут непосредственно в Дорожный фонд РФ и затем используются на строительство и ремонт автомобильных дорог, то положительное влияние его на финансовое состояниеПАТ. В то же время, экономически этот налог является тормозом для их развития, поскольку исходя из выражений 7 и 8 напрямую снижает полученную предприятием выручку и далее соответственно прибыль. На рассматриваемом нами предприятии налог на пользователей автодорог занимал самую существенную долю - 27,4% от совокупных налоговых выплат предприятия. Совокупная нагрузка на фонд оплаты труда в расчете на 1000 рублей "чистой" заработной платы, руб.
Совокупная нагрузка на фонд оплаты труда в расчете на 1000 рублей "чистой" заработной платы, руб.
|
Величина совокупного годового
дохода, руб. в год |
50 000 |
100 000 |
300 000 |
600 000 |
|
“Чистая” заработная плата,
руб. |
1000 |
1000 |
1000 |
1000 |
|
1. Совокупные платежи предпринимателя
до 2001 года (подоходный налог от 12 до 30% + социальные
платежи 38,5%) |
574 |
649 |
814 |
893 |
|
2. Совокупные платежи предпринимателя
в 2001 году (13% подоходный налог + социальные платежи
от 35,6 до 2%) |
559 |
559 |
439 |
352 |
|
3. Экономия работодателя
на 1000 руб. затрат на заработную плату (3 = 1 - 2) |
15 |
90 |
375 |
541 |
Таким образом, этот налог является одним из наиболее неэффективных для развития предприятий, а кроме того косвенно способствует росту инфляции в стране. Отмена этого налога несомненно сыграет позитивную роль в повышении эффективности работы как малых так и крупных предприятий. Но этот вопрос неразрывно связан с определением нового источника финансирования Дорожного фонда РФ в объеме не меньшем, чем от поступлений дорожного налога.
6. Налог на прибыль.
Отчисления по этому налогу напрямую уменьшают чистую прибыль предприятия, таким образом, негативно воздействуя на его развитие и снижая привлекательность внешних инвестиций. Никакого положительного эффекта для предприятия налог на прибыль не несет, особенно с учетом отмены с января 2002 года 50% -ой льготы по налогу на прибыль при внутреннем инвестировании. Однако снижение ставки этого налога возможно лишь при снижении общих государственных расходов, и его решение зависит больше от политиков, чем экономистов.
В данном примере предприятие пользовалось инвестиционной льготой, поэтому реальная ставка на прибыль за год составила не 35, а 17%. Как видим введение с этого года 24%-й ставки только ухудшит финансовое положение рассматриваемого предприятия.